За нарушение срока выдачи зарплаты, отпускных, премий и других сумм, причитающихся сотруднику, работодатель выплачивает денежную компенсацию. В 2022 году вопрос о необходимости начисления НДФЛ на такую компенсацию стал спорным из-за обновленного подхода Минфина.
Почему возник спор
Статьей 236 ТК РФ установлена обязанность работодателя выплатить дополнительные деньги (проценты) в случае задержки заработной платы. Проценты платятся в размере не ниже 1/150 ключевой ставки ЦБ РФ за каждый день просрочки.
Интересно, что в тексте статьи 236 ТК РФ такая выплата называется денежной компенсацией. А вот в названии этой же статьи говорится не о компенсации, а о материальной ответственности работодателя. Да и находится статья 236 в разделе ТК РФ об ответственности (гл. 38).
Такая непоследовательность законодателя стала причиной споров. Но не трудовых, а налоговых — о начислении НДФЛ.
Прежняя позиция Минфина
Долгое время Минфин считал, что проценты, уплачиваемые работодателем в соответствии со ст. 236 ТК РФ, — это денежная компенсация. А значит, к ней можно применить ст. 217 НК РФ, которая освобождает от НДФЛ все виды компенсационных выплат, связанных с исполнением трудовых обязанностей (письма Минфина от 18.04.2012 № 03-04-05/9-526, от 23.01.2013 № 03-04-05/4-54, от 22.05.2015 № 03-04-05/29453, от 28.02.2017 № 03-04-05/11096, от 11.03.2022 № 03-04-05/18004).
Руководствуясь таким подходом, работодатели НДФЛ на проценты за задержку зарплаты не начисляли и не удерживали.
Отчитывайтесь легко и без ошибок
Удобный сервис для подготовки и сдачи отчетов через интернет. Дарим доступ в Экстерн на 14 дней!
Новый подход
В мае 2022 года позиция Минфина внезапно изменилась: в письме от 27.05.2022 № 03-04-06/50079 ведомство делает вывод, что проценты за несвоевременную выплату зарплаты облагаются НДФЛ.
А случилось вот что.
Минфин решил повнимательнее присмотреться к термину «компенсационная выплата», который используется в ст. 217 НК РФ. Но так как определения в Налоговом кодексе этому термину он не нашел, то решил применить правила п. 1 ст. 11 НК РФ — использовать понятие «компенсационная выплата» в том значении, которое ему придает Трудовой кодекс.
Тогда Минфин обратился к ст. 164 ТК РФ, в которой говорится, что компенсация — это денежная выплата, установленная для возмещения работникам затрат, связанных с исполнением трудовых обязанностей. Однако проценты, выплачиваемые за задержку зарплаты, не связаны с возмещением таких затрат. Они, по мнению Минфина, относятся к мерам материальной ответственности работодателя за нарушение договорных обязательств перед работником и не попадают под действие ст. 164 ТК РФ и п. 1 ст. 217 НК РФ. Следовательно, должны облагаться НДФЛ в общем порядке.
О новшествах по НДФЛ в 2023 году читайте здесь.
Начислять НДФЛ или нет
С выводами Минфина из майского письма можно поспорить, и вот почему:
- Еще в начале рассуждений финансисты допустили методологическую ошибку: они приравняли термин «компенсационная выплата» из ст. 217 НК РФ к термину «компенсация» из ст. 164 ТК РФ. Однако первый термин шире и охватывает не только компенсации, но и любые выплаты компенсационного характера.
- Компенсационный характер процентов, выплачиваемых по ст. 236 ТК РФ, следует уже из самого текста этой статьи, где они прямо названы денежной компенсацией.
- Проценты за задержку зарплаты из ст. 236 ТК РФ по правовой природе схожи с теми, что выплачиваются в рамках ГК РФ при нарушении исполнения денежного обязательства (ст. 395 ГК РФ). И там, и там проценты представляют плату за незаконное пользование чужими деньгами. При этом и в ст. 395 ГК РФ, и в ст. 236 ТК РФ говорится об ответственности (а это, напомним, аргумент Минфина в пользу начисления НДФЛ).
В отношении процентов по ст. 395 ГК РФ в судебной практике давно сформировалась позиция: они носят именно компенсационный характер. Указание на это можно найти не только в уже недействующем п. 7 Постановления Пленума Верховного Суда № 13, Пленума ВАС № 14 от 08.10.1998, но и в сохраняющем силу Обзоре судебной практики Верховного Суда № 1 (2017)" (утв. Президиумом Верховного Суда 16.02.2017). Там сказано, что цель уплаты процентов по ст. 395 ГК РФ — компенсация неполученного дохода от возможного использования денежных средств, не возвращенных в срок (вопрос 3).
Таким образом, проценты, выплачиваемые в соответствии со ст. 236 ТК РФ, хотя и не являются компенсацией в том значении, которое этому термину придает ст. 164 ТК РФ, но могут считаться компенсационной выплатой. А значит, подпадают под действие п. 1 ст. 217 НК РФ, где речь идет о компенсационных выплатах, а не о компенсациях.
Отчитывайтесь по сотрудникам через Экстерн. В сервисе всегда актуальные формы и встроенные проверки
Как быть работодателю
Вопрос о применении п. 1 ст. 217 НК РФ к процентам за задержку зарплаты содержит неустранимые сомнения. А такие сомнения толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Это дает право налоговому агенту не исчислять и не удерживать НДФЛ с процентов, руководствуясь п. 1 ст. 217 НК РФ.
Однако такой подход может привести к конфликту с налоговиками. И предсказать его исход сложно. Поэтому если не хочется ввязываться в судебные споры, НДФЛ с процентов за задержку зарплаты лучше начислить.
А вот по процентам, выплаченным до мая 2022 года, аргументы более весомые. В пользу того, чтобы не пересчитывать и не доудерживать НДФЛ с «до майской» компенсации, говорят два факта. Во-первых, по таким выплатам работодатели руководствовались общедоступными письменными разъяснениями Минфина. А во-вторых, есть судебные решения, которые подтверждают законность применения ст. 217 НК РФ к процентам за задержку зарплаты (Постановление ФАС Уральского округа от 30.11.2012 № Ф09-11655/12 по делу № А60-7589/2012).
