Чем грозит налогоплательщику связь с техническим контрагентом

Налоговики уделяют особое внимание анализу взаимодействия налогоплательщиков с контрагентами, чтобы выявить среди них «технические» структуры. И если они такого контрагента обнаружат, спор с проверяющими гарантирован. Рассмотрим основные схемы, связанные с техническими компаниями. Кроме того, расскажем, как снизить риски при выборе бизнес-партнеров и как минимизировать последствия, если ваш контрагент признан техническим.

Кого называют техническим контрагентом

Техническими контрагентами (ранее использовался термин «фирмы-однодневки») чаще всего считают компании, которые не ведут реальную экономическую деятельность и не исполняют налоговые обязательства по сделкам, оформленным от их имени. Иногда в эту категорию попадают ИП.

Технический контрагент не обладает необходимыми ресурсами для выполнения деятельности, в которой он формально задействован. Механизм взаимодействия с техническим контрагентом заключается в формальном его встраивании в цепочку хозяйственных операций. Чаще всего, в качестве поставщика товаров (исполнителя работ, услуг) — он оформляет документы на поставки, но реальных операций между компанией и техническим контрагентом нет.

Из этого определения следует важный вывод — если ваш контрагент ведет реальную предпринимательскую деятельность, обладает необходимыми ресурсами и фактически выполняет хозяйственные операции, отраженные в первичных документах, он не может быть признан техническим, даже если допускает налоговые нарушения. Например, несвоевременно или неполностью оплачивает налоги.

Что такое налоговые риски для организации

А значит, хозяйственные связи с таким контрагентом сами по себе не влекут налоговых последствий, которые применяются при квалификации контрагента в качестве технического (п. 3 ст. 54.1 НК РФ, Определение СК по экономическим спорам ВС от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/2017).

Подготовить, проверить и сдать отчетность через интернет.

Попробовать

Схемы с техническими контрагентами

На основании ст. 54.1 НК РФ и ст. 170 ГК РФ схемы можно разделить на 2 группы — мнимые и притворные сделки.

Мнимые сделки

Мнимая сделка — та, которой в реальности не было, она существует только на бумаге. Она ничтожна, то есть не влечет правовых последствий, даже если стороны сделки для вида формально ее исполнили (п. 1 ст. 166, п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 170 ГК РФ, п. 86 Постановления Пленума ВС от 23.06.2015 № 25).

Не допускается уменьшение налоговой базы и (или) суммы налога, подлежащего уплате, в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности (п. 1 ст. 54.1 НК РФ). Речь в этой норме идет в том числе о мнимых сделках (письмо ФНС от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@).

Последствия мнимых сделок. При выявлении сделок с техническими контрагентами налоговики, прежде всего, оценивают, реальна сделка или мнима. Если сделка мнима, то есть фактически не осуществлялась, в целях налогообложения она не учитывается. Иные критерии в отношении данной сделки не оцениваются и доказыванию не подлежат (п. 2 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@).

Иными словами, при выявлении мнимой сделки с техническим контрагентом вся сумма налоговой выгоды будет признана незаконной. В зависимости от обстоятельств, контрагенту технической компании либо полностью откажут в вычете НДС и учете налоговых расходов, либо пересчитают налоги, включив в налоговый доход выручку технического контрагента. Кроме доначисленных налогов компании придется уплатить пени и штрафы.

Как принимать НДС к вычету

Как исключить риски. Так как мнимость сделки обуславливается тем, что все ее стороны изначально осознают ее недействительность, у налогоплательщика при выявлении такой сделки отсутствуют какие-либо возможности снизить налоговые доначисления.

Поэтому единственная рекомендация по минимизации рисков в этой ситуации — не заключать мнимые сделки с техническими контрагентами.

Притворные сделки

Притворная сделка, то есть та, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, в том числе на иных условиях, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа и содержания сделки применяются относящиеся к ней правила (п. 2 ст. 170 ГК РФ).

Притворная сделка с участием технического контрагента отличается от мнимой тем, что она осуществлена в реальности, но не лицом, которое фактически ее осуществило, а иным лицом (реальным контрагентом). А еще бывает так, что операция реально осуществлена самим налогоплательщиком, но оформлена притворной сделкой с техническим контрагентом. Например, компания сама выполнила работы по договору с подрядчиком, но прикрыла эту ситуацию притворной сделкой с техническим субподрядчиком.

Реальную сделку (операцию) налогоплательщик вправе учесть для целей налогообложения, если выполняются условия (п. 2 ст. 54.1 НК РФ, письмо ФНС от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@):

Условие 1 — у сделки есть разумная хозяйственная цель, то есть бизнес-выгода. При этом основной целью сделки (операции) не является неуплата и (или) зачет (возврат) налога.

Условие 2 — обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, которое является контрагентом по договору с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При заключении притворной сделки с техническим контрагентом нарушается приведенное выше условие о выполнении сделки тем лицом, которое является ее стороной. В этом случае налогоплательщик в силу требования о документальной подтвержденности операций не вправе учитывать расходы и вычеты по документам, составленным от имени технического контрагента (п. 4 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@).

Чтобы доказать, что операции по сделке с техническим контрагентом на самом деле совершены иным лицом в целях получения налогоплательщиком необоснованной выгоды, налоговики должны убедить суд в двух обстоятельствах:

Обстоятельство 1 — контрагент по сделке является техническим, то есть фактически не осуществлял операции из-за отсутствия финансово-хозяйственной деятельности и (или) необходимых ресурсов.

То, что контрагент является техническим, может доказывать совокупность обстоятельств, например: отсутствие у контрагента необходимых для рассматриваемых операций персонала, производственных активов, лицензий (разрешений, допусков), сайта, расходов, необходимых для ведения деятельности, наличие у контрагента руководителя или участника, отнесенного к категории «массовый», отражение недостоверной информации в налоговой и бухгалтерской отчетности (п. 6 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, письмо ФНС от 08.04.2011 № КЕ-4-3/5585@, п. 4 Обзора, утв. Президиумом ВС 13.12.2023, Определение СК по экономическим спорам ВС от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277 по делу № А76-2493/2017).

Обстоятельство 2 — налогоплательщик, заключая притворную сделку с техническим контрагентом, преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности, то есть знал или должен был знать о техническом статусе контрагента (п. 5 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@).

Ключевыми свидетельствами того, что налогоплательщик знал или должен был знать о том, что контрагент является технической компанией, будут:

• отсутствие должной осмотрительности при выборе контрагента и заключении с ним сделки, то есть отсутствие проверки возможности контрагента выполнить сделку;
• пороки документооборота по сделке с техническим контрагентом, в том числе подписание первичных документов со стороны контрагента неустановленными лицами;
• наличие особых условий сделки между налогоплательщиком и техническим контрагентом, отличных от рыночной практики.

Это следует из письма ФНС от 25.04.2023 № БВ-19-7/126@, п. 7 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, п. 34 Обзора судебной практики ВС № 2 (2021), утв. Президиумом ВС 30.06.2021.

Если ФНС соберет доказательства заключения притворной сделки с техническим контрагентом при том, что налогоплательщик знал или должен был знать о техническом характере контрагента, налогоплательщика ждут налоговые доначисления.

На что обратить внимание в договоре, чтобы избежать налоговых доначислений

В случае притворной сделки, в отличие от мнимой, у налогоплательщика есть шанс снизить размер доначислений с помощью механизма налоговой реконструкции.

Налоговая реконструкция — это пересчет налоговых обязательств налогоплательщика с учетом его реальных расходов по сделке, оформленной с техническим контрагентом. Реальные расходы налогоплательщика устанавливаются на основании документов фактического контрагента, то есть лица, реально исполнившего сделку, формально оформленную на технического контрагента (п. 2 письма ФНС от 10.10.2022 № БВ-4-7/13450).

Налоговая реконструкция по фактическим расходам налогоплательщика применяется, когда либо сама компания представляет сведения о реальном контрагенте (либо о факте самостоятельного исполнения данной сделки), либо такие сведения доступны налоговикам из иных источников, например, предоставлены в ФНС контрагентом напрямую, либо получены от госоргана (п. 10, 12, 17.1 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, п. 1.1, 1.2 Обзора, направленного письмом ФНС от 03.10.2023 № БВ-4-9/12603@).

Если же налоговые органы не получили информацию о реальном контрагенте и фактических расходах налогоплательщика по сделке с техническим контрагентом, налогоплательщик не сможет получить вычеты НДС по сделке, но может претендовать на учет расходов, определенных расчетным методом, если суд не установит в его действиях по выбору технического контрагента умысел (п. 17.2 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, п. 5 Обзора, утв. Президиумом ВС 13.12.2023).

Как снизить риск претензий ФНС

Рассмотрим алгоритм, позволяющий минимизировать риски претензий по взаимодействию с техническими контрагентами.

Этап 1 — подтвердите должную осмотрительность при выборе контрагента

Законодательство не регламентирует порядок подтверждения должной осмотрительности при выборе контрагента, поэтому компания должна разработать локальный нормативный акт. В нем имеет смысл предусмотреть перечень процедур проверки контрагентов в зависимости от размера сделки, характеристик контрагента, специфики бизнеса самой компании и вида сделки (раздел 4 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@).

Локальный нормативный акт: как разработать и утвердить

Очевидно, что для подтверждения осмотрительности при заключении договора с крупным, известным на рынке контрагентом, имеющим в своем капитале госучастие, нужно меньше действий, чем для сделки с недавно зарегистрированным ООО, имеющим минимальный уставный капитал, сформированный участниками-физлицами.

Точно также должен различаться набор мероприятий перед заключением рядового договора на поставку канцтоваров для офиса и на оснащение производства крупной партией импортного оборудования.

Итогом проверки контрагента, как правило, будет отчет, подтверждающий проявление должной осмотрительности перед заключением сделки. Минимальный состав сведений о контрагенте может включать:

• актуальную выписку из ЕГРЮЛ;
• проверку контрагента через сервисы ФНС Прозрачный бизнес, Как меня видит налоговая, Сервис оценки юридических лиц,;
• копии документов, подтверждающих полномочия лиц, участвующих в согласовании и подписании сделки со стороны контрагента;
• подтверждения лицензий, разрешений, допусков СРО и др..;
• подтверждение необходимых для осуществления сделки ресурсов (работников, основных средств и т. п.), в том числе по данным бухгалтерской и налоговой отчетности контрагента;
• дополнительные материалы, подтверждающие добросовестность контрагента, например, данные с его сайта, рекомендательные письма его партнеров, публикации в СМИ, сведения об отсутствии у контрагента исполнительных производств, судебных споров.

Этап 2 — заключите сделку с учетом обычаев делового оборота и рыночных условий

Одним из признаков того, что налогоплательщик знал или должен был знать о техническом характере контрагента, является заключение с ним сделки на условиях, существенно отклоняющихся от рыночных. Особенно, если речь идет об аффилированном контрагенте (подп. «а», «в» письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@).

Снизить риски претензий можно, если сделки налогоплательщика не будут содержать условий, очевидно не соответствующих рыночным реалиям. Например, о предоставлении контрагенту долгосрочной, ничем не обеспеченной, беспроцентной отсрочки платежа.

Дополнительным подтверждением добросовестности налогоплательщика при заключении сделки может быть включенная в нее «налоговая оговорка», то есть обязанность контрагента компенсировать налогоплательщику убытки, вызванные налоговыми претензиями к контрагенту (ст. 406.1, 431.2 ГК РФ, письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@).

А также поможет снизить риски согласие контрагента на раскрытие налогоплательщику со стороны ФНС информации о наличии или отсутствии разрывов НДС в цепочке (письма ФНС от 09.10.2018 № ЕД-4-2/19656, от 12.12.2019 № ЕД-4-2/25672@).

Отчитайтесь легко и без ошибок

Удобный сервис для подготовки и сдачи отчетов через интернет.

Сдать отчеты бесплатно

Этап 3 — документируйте операции по сделке, подтвердите ее реальности

Нетипичность документооборота, недочеты и не полнота заполнения документов, ошибки, обусловленные формальным характером документов могут свидетельствовать о сознательном заключении сделки с техническим контрагентом (подп. «б» письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@). Поэтому рекомендуем проверять всю входящую первичку контрагентов как по формальным критериям (наличию обязательных реквизитов), так и на соответствие реальным операциям по сделке между сторонами.

Как оформлять, исправлять, передавать и принимать к учету первичные документы

Например, если приобретаются ТМЦ с условием о доставке силами поставщика, не лишним будет получить не только накладную ТОРГ-12, но и документы, подтверждающие доставку ТМЦ силами поставщика или привлеченных им лиц, с указанием пунктов погрузки, разгрузки, автотранспортного средства, наименования перевозчика (Постановление АС Московского округа от 14.07.2023 № Ф05-14675/2023 по делу № А40-197701/2022, оставлено без пересмотра Определением ВС от 18.10.2023 № 305-ЭС23-19089).

Наличие надлежащим образом оформленных первичных документов, подтверждающих реальность операций с контрагентами, поможет компании отстоять в суде расходы и вычеты по сделке, даже если есть признаки того, что контрагент по сделке является техническим (Постановление АС Поволжского округа от 27.09.2024 № Ф06-8121/2024 по делу № А49-6450/2023).

Претензии о связях с техническим контрагентом могут настигнуть любого налогоплательщика, независимо от применяемого режима и роли, которую он играет в спорной сделке (покупателя или продавца). Рекомендуем бухгалтеру обратить внимание руководства на то, что следование алгоритму, снижающему вероятность совершения сделки с техническим контрагентом, — в интересах самого руководителя. Ведь собственники компании вправе взыскать налоговые доначисления по сделкам с техническими контрагентами с руководителя компании (Определение ВС от 08.02.2022 № 303-ЭС21-27648 по делу № А51-14007/2018).